№3(2012)

Сьогодні ми поговоримо про другий елемент системи контролю якості «Етичні вимоги» та впровадження аудиторською Фірмою такої політики і процедур, які б надали достатню впевненість, що Фірма та її персонал дотримуються відповідних етичних вимог, як того потребує МСКЯ 11, ПКЯ 12.
Метою професії аудитора є надання аудиторських послуг на найвищому професійному рівні. Це неможливо без дотри­мання професійної етики (гр. ethike, ethos – звичай), під якою слід розуміти систему норм моральної поведінки людини, певної професії, громадської чи професійної групи. Для досягнення цієї мети необхідно дотримуватися наступних основних вимог до професії аудитора, що визначаються потребами користувачів інформації:

• достовірність;
• професіоналізм;
• якість послуг;
• довіра.

Нагадаємо, що переглянутий Міжнародною федерацією бухгалтерів (МФБ) у 2009 році Кодекс етики професійних бухгалтерів (далі – Кодекс етики) набрав чинності з 1 червня 2011 року. На сьогодні, Аудиторською Палатою України поки що не прийнята нова редакція Кодексу, хоча його переклад на українську вже здійснений ФБПАУ.
Як відомо, Кодексом етики професійних бухгалтерів визначено наступні фундаментальні принципи професійної етики (далі – етичні принципи):

Кодекс етики вимагає від аудиторської фірми виявлення, здійснення оцінки та усунення загроз у порушенні етичних принципів чи зменшення їх до прийнятного рівня через застосування відповідних застережних заходів. У разі наявності настільки значущих загроз, щодо яких застосування необхідних застережних заходів буде не можливим, Фірма зобов’язана відхилити або припинити надання конкретної аудиторської послуги або, якщо це необхідно, відмовитися від виконання завдання.
Отже, Аудиторська Фірма повинна розробити політику та процедури стосовно дотримання етичних вимог та задокументувати у відповідному розпорядчому документі (Наказі, Розпорядженні, Положенні, або окремому Кодексі етики, тощо).
Політика Аудиторської Фірми щодо дотримання етичних вимог повинна базуватися на фундаментальних принципах та може складатися з наступних розділів (наводимо як приклад):

В процесі розробки кожного з наведених розділів, Фірмі необхідно керуватися вимогами та рекомендаціями, встановленими Кодексом етики, виходячи з особливостей та специфіки своєї діяльності в тій чи іншій галузі, а також діючого законодавства.
Як нам відомо, дуже широкий діапазон обставин може поставити під загрозу дотримання фундаментальних принципів етики. За визначеними політикою видами загроз, Фірмі необхідно розробити відповідні застережні заходів, які або усунуть самі загрози, або зменшать їх до прийнятного рівня. Такі застережні заходи можна розділити на дві категорії:
що поширюються на всю фірму;
що поширюються на виконання конкретного завдання.
Так, наприклад, застережними заходами, що поширюються на всю фірму можуть бути:
розробка, затвердження та введення в дію внутрішньо фірмового стандарту, який регламентує етичні норми, що є обов’язковими для дотримання всіма працівниками аудиторської фірми;
розробка комплексу заходів, що забезпечать виявлення, оцінку та виключення (або зменшення до прийнятного рівня) загроз;
ознайомлення всього персоналу фірми з політикою і процедурами;
проведення навчання персоналу по дотриманню розроблених політики та процедур;
розробка способів виявлення інтересів та зв’язків між членами групи з виконання завдання з клієнтами;
не допущення випадків, коли керівник групи з завдання одночасно виконує функції керівника групи при наданні послуг, що не стосуються надання впевненості, клієнтові з надання впевненості;
виключення можливості впли­ву осіб – не членів групи з завдання на результат завдання;
встановлення дієвого механізму прийняття дисциплінарних заходів за невиконання чи неналежне виконання політики та процедур відносно системи внутрішнього контролю якості послуг;
розробка, затвердження та введення у дію систему заохочень за інформування персоналом керівництва Фірми щодо питань дотримання фундаментальних принципів, що викликає їх занепокоєння;
встановлення періодичності проведення моніторингу щодо дотримання персоналом Фірми етичних принципів;
призначення одного з керівників відповідальним за належну роботу системи контролю якості Фірми.

Прикладами застережних заходів, що поширюються на виконання конкретного завдання можуть бути:
залучення додаткового аудитора для перевірки виконаної роботи або для надання інших рекомендацій;
звернення до незалежної третьої сторони, наприклад до регуляторного органу;
обговорення питань етики з найвищим управлінським персоналом клієнта;
розкриття найвищому управлінському персоналові клієнта характеру послуг, що надаються та гонорарів;
залучення іншої фірми для виконання або повторного виконання частини завдання;
ротація керівного персоналу групи та інше.
Особливої уваги під час розробки політики і процедур дотримання етичних принципів, необхідно приділити вимозі дотримання принципу незалежності, в першу чергу – під час виконання завдань з надання впевненості.
Фірма зобов’язана впровадити таку політику та процедури, які надають достатню впевненість, що сама Фірма, її персонал і, в разі потреби, інші особи, що підпадають під вимоги незалежності (наприклад, експерти, яких наймає Фірма), дотримуються незалежності там, де цього вимагають Кодекс етики та Закон України «Про аудиторську діяльність» . Така політика та процедури мають надавати Фірмі можливість визначати й оцінювати обставини і відносини, що створюють загрози незалежності, та здійснити заходи, які дадуть змогу усунути ці загрози або зменшити їх до прийнятного рівня за допомогою застережних заходів або, якщо це необхідно, шляхом відмови від виконання завдання.

Фірма зобов’язана забезпечити виконання наступного:
ознайомити свій персонал, і в разі потреби інших осіб, що підпадають під вимоги незалежності, з вимогами до незалежності;
надати доступ персоналу фірми до професійних стандартів, Кодексу етики, а також професійної літератури;
здійснювати моніторинг неоплачених клієнтами рахунків за надані аудиторські послуги для уточнення, чи не вплинуть які-небудь неоплачені суми на незалежність Фірми;
проводити моніторинг виручки за аудиторські послуги від десяти найбільших клієнтів для уточнення, чи не перевищує сума виручки, отримана від будь-якого з них 10%-го обсягу аудиторських послуг за рік;
не здійснювати і заборонити персоналу:
– брати участь у процесі прийняття клієнтом з надання впевненості будь-яких рішень (за винятком надання консультативних послуг);
– надавати висновки щодо оцінки будь-яких результатів, в отриманні яких брала участь Фірма або її персонал;
– надавати послуги, що безпосередньо впливають на предмет завдання, яке виконує Фірма;
– надавати професійні послуги, в яких винагорода залежить від отриманих даних або результатів цих послуг;
– отримувати подарунки або преференції від клієнта з надання впевненості, якому надаються аудиторські послуги, крім випадків, коли цінність таких подарунків або преференції є вочевидь незначними;
– укладати із суб’єктом господарювання, якому надаються аудиторські послуги, або з одним із його керівників, директорів або власників, що володіють більш ніж 20% корпоративних прав, угоди про купівлю-продаж корпоративних прав, заснування товариства, створення підприємства тощо;
інформувати персонал про клієнтів, з якими слід дотримуватися політики незалежності особливо ретельно;
періодично, не менш як один раз на сім років здійснювати ротацію керівника групи з завдання з надання впевненості;
у тих випадках, коли Фірма виступає головним аудитором, отримувати підтвердження незалежності іншої фірми, що виконує частину завдання з надання впевненості.
Політика та процедури Фірми щодо дотримання незалежності мають передбачати:
надання Фірмі керівниками групи із завдання відповідної інформації щодо завдання та клієнтів з надання впевненості, включно з обсягом послуг, що дасть змогу Фірмі оцінити вплив, якщо він є, на вимоги до незалежності;
інформування персоналом керівництва Фірми про обставини та зв’язки, які можуть створювати загрозу незалежності, що дасть змогу вжити відповідних заходів;
збір та передавання важливої інформації відповідному персоналу для того, щоб мати змогу:
– визначити, чи відповідають Фірма та персонал вимогам незалежності;
– вести та коригувати свою документацію щодо незалежності;
– здійснювати відповідні заходи щодо ідентифікованих загроз незалежності.

Фірма зобов’язана впровадити політику та процедури, які нададуть їй достатню впевненість, що Фірмі буде повідомлено про порушення вимог до незалежності та вона зможе вжити відповідних заходів для вирішення таких ситуацій.
Для цього, всі співробітники Фірми, незалежність яких вимагається Кодексом етики, зобов’язані невідкладно інформувати Фірму про порушення незалежності, про які їм стало відомо. В свою чергу, керівник Фірми разом із керівником групи з завдання, розглядають таке порушення і доводять до відома іншого персоналу Фірми, а також визначають необхідність застосування відповідних застережних заходів для розв’язання проблеми. Засоби надання працівниками керівництву всієї інформації про порушення незалежності, про які їм стало відомо можуть бути у вигляді доповідної записки, заяви, або електрон­ного листа).
Щонайменше раз на рік Фірма зобов’язана отримати від усього персоналу, незалежність якого вимагається Кодексом етики та Законом України «Про аудиторську діяльність, письмове підтвердження дотримання своєї політики та процедур щодо незалежності. Таке письмове підтвердження надається персоналом з врахуванням даних, наведених у журналі обліку замовників Фірми та може бути у вигляді Листа, Анкети, Декларації, тощо. Приклад щорічного письмового підтвердження від працівників та приклад журналу обліку замовників наводимо у Додатках №1-2.

Також Фірмі необхідно визначити відповідальну особу та встановити графік проведення моніторингу неоплачених рахунків Замовниками за надані аудиторські послуги для встановлення, чи не здійснюють неоплачені суми впливу на незалежність Фірми. До того ж, потрібно затвердити періодичність регулярного здійснення моніторингу виручки за аудиторські послуги від 10 найбільших клієнтів для уточнення, чи не перевищує сума виручки, отримана від будь-якого з них 10%-го обсягу аудиторських послуг за рік.
Задля уникнення загрози тісних стосунків у випадках, коли той же самий керівний персонал завдання з надання впевненості призначається протягом значного часу, Фірмі необхідно встановити період ротації керівників групи з завдання (Кодекс МФБ вимагає проводити таку ротацію через період, що не перевищує сім років, але Фірмою може бути встановлений і менший період).
У випадках, коли аудиторська фірма виступає головним аудитором, необхідно розробити документальне підтвердження незалежності інших аудиторських фірм, які виконують частину загального завдання з надання впевненості.
Окремим питанням слід визначити встановлення дисциплінарних стягнень щодо працівників Фірми, які свідомо порушують або не дотримуються встановленої політики і процедур щодо фундаментальних принципів етики. Тобто у разі виявлення порушення встановленої політики та процедур та виявлення винних осіб, за результатами процесу розслідування, на працівників можуть бути накладені дисциплінарні стягнення, наприклад:
догана;
штраф;
пониження в посаді;
скарга в регуляторні органи щодо розгляду питання про позбавлення сертифікату аудитора або його призупинення на певний термін;
звільнення з займаної посади.

Дуже важливо, щоб всі працівники аудиторської фірми усвідомлювали, що дотримання загальнолюдських і професійних етичних норм – неодмінний обов’язок і вищий борг кожного аудитора, керівника й співробітника аудиторської фірми. Адже цілі аудиторської професії полягають у виконанні роботи відповідно до найвищих стандартів професіоналізму, забезпеченні найкращих результатів роботи та у задоволенні громадських інтересів. Порушення етичних норм являє собою неповагу до всього аудиторського співтовариства й наносять йому моральний і матеріальний збиток. Неетичне поводження окремих аудиторів заслуговує осудження й покарання, аж до виключення зі співтовариства аудиторів та позбавлення сертифікату аудитора.
Аудитор, який заслуговує довіри – це насамперед порядна людина. Отже, головними орієнтирами для нього повинні завжди залишатися загальнолюдські моральні норми і принципи.