№5(16)(2013)

Германия – это страна четко урегулированного налогового законодательства
и изобретательных налоговых консультантов. Здесь налогоплательщик может рассчитывать на то, что разрешено все, не запрещенное законом. Но что делать, если мнение налоговой инспекции и налогоплательщика, точнее, его налогового консультанта, отличается? В этом случае между ними возникают споры, правила которых оговорены положением о порядке взыскания налогов и сборов (Abgabenordnung). Именно об этих правилах и пойдет речь в данной статье.

Порядок налогообложения
Чтобы разобраться в порядке ведения споров с немецкой налоговой инспекцией, для начала нужно понять правила определения размера налога, а также его назначение и востребование. Для этого достаточно ограничиться основными видами налогов – подоходным, корпоративным и промысловым.

Налогообложение в этих областях проходит по следующим правилам. Налоговый консультант налогоплательщика подготавливает по данным последнего его налоговую декларацию, пытаясь использовать все имеющиеся возможности или по крайней мере не запрещенные немецким законодательством. После того как налоговая декларация была отправлена в налоговую инспекцию (с 2011 года обязательно в электронном виде через Интернет с помощью специальных программных обеспечений), последняя через некоторое время присылает извещение, в котором она либо соглашается с данными, задекларированными налогоплательщиком, либо нет (например, не признавая какие-либо виды расходов, которые уменьшают налоговую базу). В последнем случае налогоплательщик имеет право в определенные сроки обжаловать такое извещение. Если сроки обжалования уже истекли, то у налогоплательщика, как и у фискального органа, есть несколько способов при определенных условиях изменить извещение. Если же протест или заявление не принесут желаемых результатов, налогоплательщик может подать иск в суд. Обо всех этих способах и возможностях пойдет речь ниже.

Возможности
обжалования налогового извещения

Протест (Einspruch)
Налоговое извещение должно содержать объяснение, в какой форме и в какие сроки данное заявление может быть обжаловано. При корректном содержании разъяснения срок для подачи протеста составляет один месяц после того, как налоговое извещение было доставлено налогоплательщику либо его налоговому консультанту. Если же такое объяснение содержит весомые ошибки или совсем отсутствует, то срок для подачи протеста увеличивается до одного года.

Протест, предоставляемый в налоговую инспекцию в письменном виде, должен содержать точное наименование извещения, против которого он подается, а также быть обоснованным. Этим протестом налогоплательщик начинает спорный процесс, который может длиться от нескольких недель до нескольких лет. До окончания процесса извещение считается «открытым», т. е. все его заключения могут быть заново оспорены налогоплательщиком либо изменены налоговой инспекцией.
В основном процесс спора протекает так, что налоговая инспекция после получения обоснованного протеста налогоплательщика отвечает ему либо измененным в его пользу налоговым извещением, либо высылает в ответ письмо с дополнительными вопросами или с просьбой предоставить доказательства достоверности сведений, указанных налогоплательщиком в протесте. Если сторонам не удается договориться, налоговая инспекция издает так называемое негативное решение о протесте, в котором она полностью или частично отклоняет сделанные налогоплательщиком заявления. В этом случае последний может подать иск в суд.

Иск в суд
Иск в финансовый суд подается налогоплательщиком в течение одного месяца после получения им негативного решения о протесте. В основном для подачи иска негативное решение налоговой инспекции является необходимым условием. Исключением из этого правила являются «прыговой» иск (Sprungklage) и жалоба на бездействие налоговых органов (Untätigkeitsklage).
«Прыговой» иск применяется в тех случаях, когда изначально есть уверенность в том, что достичь договоренности с фискальным органом на первом этапе спора невозможно, и налоговая инспекция подтвердит этот факт по отношению к суду, предоставив свое согласие на такой иск. Наиболее часто «прыговой» иск применяется при спорах с налоговой после ревизии, когда мнение налогового инспектора уже известно при ведении с ним предварительных переговоров в процессе ревизии.
Жалоба на бездействие может быть подана в финансовый суд в том случае, если налоговый орган в течение определенного срока (обычно шесть месяцев) не ответил налогоплательщику на его протест.
Финансовый суд принимает решение об иске, после чего плательщик имеет право на обжалование этого решения и подачу соответствующего заявления в федеральный финансовый суд (Bundesfinanzhof), который является Верховным судом по налоговым делам Германии. При этом обжалование может быть разрешено в следующих случаях:
дело имеет принципиальное значение для большого количества налогоплательщиков;
дело является важным в процессе усовершенствования права либо обеспечения единой юрисдикции федерального суда;
имеет место процессуальная ошибка.

Если финансовый суд не дал разрешения на обжалование своего решения, то несогласная с этим сторона может подать жалобу в федеральный суд (Nichtzulassungsbeschwerde).
При обжаловании решения суда первой инстанции в Верховном суде, налогоплательщик обязан быть представлен своим налоговым консультантом либо представителем иной оговоренной законом профессии (например, аудитором), что не является обязательным условием для подачи протеста в налоговую инспекцию.

Приостановление выполнения (Aussetzung der Vollziehung)
Вышеописанные спорные процессы хоть и являются способом налогоплательщика добиться своих прав, необходимо все же упомянуть о том факте, что данные споры могут длиться годами, при этом ни сам протест в налоговый орган, ни иск в суд не влияют на обязательства и сроки уплаты налогов, указанных в оспариваемом извещении. Смысл данного правила заключается в предотвращении злоупотребления правом протеста, не позволяя налогоплательщику откладывать срок уплаты налогов на неопределенное время, обжалуя всевозможные извещения без малейших шансов на успех. Конечно, в серьезных случаях существует возможность отсрочить срок уплаты налогов, но для этого необходимо отдельное заявление на так называемое приостановление выполнения. Для того чтобы налоговая инспекция согласилась с такой отсрочкой, у налогоплательщика шансы на успех в его обжаловательном протесте должны составлять минимум 50%, т. е., выражаясь языком немецкого финансового управления, успех налогоплательщика должен быть по крайней мере так же вероятен, как и его поражение. Если же налогоплательщик проиграет процесс, он должен рассчитывать на то, что за период отсрочки ему придется уплатить так называемые приостановочные проценты в размере 0,5% в месяц, т. е. 6% в год.

Заявление о простом изменении (Antrag auf schlichte Änderung)
Если налогоплательщик не согласен с одним или несколькими, чаще всего незначительными заключениями налоговой инспекции, у него есть возможность подать заявление на «простое изменение». Отличие от вышеописанного протеста заключается в том, что извещение остается «открытым» не полностью, а только в тех пунк­тах, которые были обжалованы налогоплательщиком. Остальные выводы налоговой инспекции признаются конечными. В принципе, считается, что данный вид обжалования в меньшей степени защищает права налогоплательщика, но тем не менее имеет несколько преимуществ. Во-первых, те заключения налоговой, которые были благоприятны для налогоплательщика и с которыми налоговая инспекция была согласна, становятся конечными и практически больше не могут быть изменены. Второй, не менее важный плюс – это поддержание хороших отношений со своим налоговым инспектором. Дело в том, что в налоговой инспекции есть внутренний статистический учет, где подсчитывается количество протестов, полученных тем или иным инспектором. Данная статистика влияет на оценку работы инспектора, т. к. является индикатором допущенных им ошибок, а также, помимо других факторов, влияет на продвижение по служебной лестнице.

Дополнительные
распоряжения (Nebenbestimmungen)

Налоговые извещения могут содержать одно или несколько дополнительных распоряжений, которые влияют на сроки и возможности внесения изменений в данном извещении.

Примечание о перепроверке (Vorbehalt der Nachprüfung)
Наиболее частым дополнительным распоряжением, особенно при налогообложении юридических лиц, является примечание о перепроверке. Извещения, изданные с этим пунктом, могут быть изменены в полном объеме в течение срока исковой давности, который обычно заканчивается 31 декабря, четыре года спустя после сдачи налоговой декларации. Указанное дополнительное распоряжение применяется в основном для того, чтобы дать возможность налоговой инспекции изменить расчет и начисление налоговых обязательств в случае налоговой ревизии. Однако и налогоплательщик в любое время, пока действительно данное распоряжение (т. е. до окончания налоговой ревизии либо отмены распоряжения), может подать заявку на изменение извещения. Пункт о перепроверке особенно актуален для налогоплательщика в случае, если он хочет изменить извещение в свою пользу (например, забыл учесть какие-либо издержки, уменьшающие налоговую базу), поскольку при обнаружении ошибок в пользу государственной казны налогоплательщик обязан исправить декларацию независимо от того, содержит ли извещение распоряжение о перепроверке или нет
(см. 4.2.).

Предварительность определенных заключений (Vorläufigkeit)
В некоторых случаях определенные заключения в налоговом извещении могут быть установлены заблаговременно. Наиболее часто это происходит, когда в момент выпуска извещения какие-либо данные, необходимые для определения налогового обязательства, еще не известны. Например, если налогоплательщик заявляет о том, что задекларированные им расходы напрямую связаны с его будущей деятельностью. Если она еще не начата, то извещение будет содержать предварительные данные в той части, которая касается вышеупомянутых расходов. Второй наиболее частый случай применения такого дополнительного распоряжения – это какой-либо иск, находящийся на рассмотрении федерального финансового суда и имеющий значение для широкой массы налогоплательщиков.
Другие наиболее значительные возможности изменения извещения

Исправление очевидных ошибок
(Offenbare Unrichtigkeiten)
Очевидные ошибки, которые были допущены налоговой инспекцией при составлении налогового извещения, могут быть исправлены в любой момент до истечения исковой давности (как правило, период составляет четыре года после сдачи налоговой декларации). При этом очевидными считаются такие недочеты, как опечатки, ошибки в расчете, случайная перестановка чисел местами и другие случайные просчеты, возникшие по невнимательности налогового инспектора. Если же налогоплательщик случайно допустил какую-то очевидную ошибку, например, вместо того чтобы вычесть издержки, прибавил их, и налоговый инспектор не заметил и не исправил ошибку при составлении извещения, то тем самым он перенимает эту оплошность. То есть если налогоплательщик заявит налоговой инспекции, что забыл учесть какие-либо издержки, внести изменение в этом положении будет невозможно, т. к. подобная ошибка не является очевидной и не могла быть распознана налоговым инспектором при составлении извещения. В таком случае налогоплательщик может попытаться подать заявление на исправление по одному из последующих положений.

Исправление самостоятельно выявленных ошибок
(Berichtigung von Erklärungen)
Если налогоплательщик обнаружит, что его налоговая декларация содержала ошибки, которые могут привести либо уже привели к уменьшению размера налоговой задолженности, он обязан без промедления сообщить об этом налоговой инспекции. В противном случае выявленная ошибка будет считаться умышленным уклонением от платежа налогов, то есть уголовным преступлением.

Новые факты
или доказательства
(Neue Tatsachen oder Beweismittel)
Налоговые извещения могут быть изменены в течение всего срока исковой давности, если налоговой инспекции стали известны новые факты:
ведущие к увеличению налоговой обязанности;
ведущие к уменьшению налоговой обязанности, если несвоевременное оповещение налоговой инспекции об этих фактах не было осуществлено по грубой вине налогоплательщика.

Грубой виной в данном случае является нарушение, не имеющее оправдания, например, в случае игнорирования каких-либо издержек. Единственным исключением из этого правила, разрешающим налогоплательщику в независимости от собственной вины учесть забытые им издержки, является совпадение новых фактов, которые содержат информацию, ведущую как к увеличению размера налоговой задолженности, так и к ее уменьшению. В этом случае указанные издержки могут быть учтены максимально до того размера, на который налоговая база была увеличена новыми фактами по этому же положению.

Изменение последующих извещений
(Grundlagen – und Folgebescheide)
В немецком налоговом праве существуют извещения, являющиеся основанием для одного или нескольких последующих извещений. Обычно в них определяется лишь база для начисления налога, который высчитывается и начисляется уже в последующем извещении.

Изменение вследствие событий, имеющих
обратную силу
(Rückwirkendes Ereignis)
В случае если после сдачи налоговой декларации и первоначального начисления налога в налоговом извещении происходят события, которые могут повлиять на уже прошедшее начисление налогов, данное извещение может быть исправлено в силу таких событий. Наиболее частым примером подобных изменений является использование налогоплательщиком каких-либо льгот, зависящих от будущих событий. Например, уменьшение налогооблагаемой прибыли в силу создания резерва для приобретения необходимого предприятию имущества. Такие льготы предоставляются обычно при условии, что имущество, для которого был создан резерв, должно быть куплено в течение определенного срока (в данном случае – три года). Если этого не произошло, то факт (неприобретение) является так называемым событием, имеющим обратную силу.

Начисление процентов
При изменении налогового извещения либо при возникновении спора с налоговой инспекцией нужно принимать во внимание, что через 15 месяцев после окончания налогового года на неуплаченные налоги будут насчитаны проценты в размере 0,5% за каждый полный месяц (например, для налогового 2012 года начисление процентов начнется с 1 апреля 2014-го). Интересен тот факт, что такое начисление осуществляется как в пользу казны, так и в пользу налогоплательщика, если он либо в течение года платил завышенную предоплату, либо изначально заплатил налоги, начисленные в извещении, а впоследствии выиграл спор у налоговой инспекции. Таким образом налогоплательщику возвращаются переплаченные суммы налога.

Существуют и другие статьи, по которым производятся дополнительные начисления, например, штраф за просрочку уплаты (Säumniszuschlag) в размере 1% за каждый начатый месяц (т. е. даже за один день нового месяца уже насчитывается один процент), который начисляется в случае неуплаты налога в указанный в извещении срок. Тем не менее изменения извещений не влекут за собой наложение дальнейших штрафов, если, конечно, речь не идет об умышленном уклонении от уплаты налогов.

Заключение
Порядки изменения налоговых извещений урегулированы в Германии таким образом, что и фискальные органы, и налогоплательщики имеют возможность внести в них корректировки. После истечения четырехнедельного срока для обжалования изменения в пользу налогоплательщика происходят намного сложнее, чем в пользу фискального органа. Тем не менее можно сделать вывод, что у немецких налогоплательщиков есть широкие возможности защиты своих прав в налоговой сфере, и на практике они довольно часто ими пользуются.