№3(14)(2013)

З переходом українських компаній на ринкові умови господарювання, з їх вступом в конкурентну боротьбу, у «робочій» термінології вітчизняних фахівців з'явилися нові слова. Одних вони лякають, інших змушують підвищувати свій кваліфікаційний рівень, але в цілому користь від таких понять істотна.

«Управлінський облік» та «облікова політика» - відносно нові слова у корпоративному словнику. У найширшому розумінні управлінський облік - це дієва система визначення, вимірювання, збору, реєстрації та надання оперативної і важливої для прийняття управлінських рішень інформації. Наприклад, інформації про випуск продукції, її реалізацію,сплату рахунків, дебіторської та кредиторської заборгованості тощо. Сенс управлінського обліку полягає у постійному і, головне, своєчасному розумінні того, в якому стані знаходиться підприємство в поточний момент своєї діяльності і як необхідно розподіляти наявні ресурси, щоб поліпшити роботу компанії.

За період свого існування управлінський облік зазнав безліч змін, отримав кілька трактувань і, що дуже цікаво, зумів поповнити свої ряди як шанувальниками, так і противниками. Безумовно, як і будь-який інший облік (у тому числі і бухгалтерський), він має свої переваги та недоліки, сперечатися про які марно. Головне, що є безліч компаній, які у своїй діяльності успішно впроваджують управлінський облік в тій чи іншій формі.

На жаль, за роки розвитку управлінський облік не позбувся однієї проблеми. Так, дуже часто буває важко отримати вчасно достовірну інформацію для прийняття того чи іншого управлінського рішення. Причини можуть бути різними: від відсутності кваліфікованих фахівців до безладдя, що змушує персонал постійно працювати в умовах хаосу. Це сприяє появі додаткового навантаження на аудитора, який вивчає управлінський облік у компанії.

При постановці управлінського обліку важливо розуміти, що ефективність його буде проявлятися не тільки під час збору та аналізу інформації. Один з головних напрямків цієї системи - виявлення «проблемних» питань й своєчасне їх рішення. Наведемо простий приклад, в якому головними дійовими особами будуть ТОВ «Стройдом» та консультанти з управлінського обліку.

Під час впровадження обліку останні зіткнулися з питанням: за яким принципом розносити по різних категоріях товарів витрати на переміщення їх по складу? Наприклад, піддон цеглин важить багато, а місця займає мало, в той же час упаковка пінопласту важить мало, а місця займає багато. Проблему погіршував і той факт, що варіант рознесення по вазі робив збитковим товаром цеглини, а за обсягом - пінопласт.

Вихід знайшли досить простий: згадали про зв'язок між обсягом і вагою, тобто про щільність. Це дозволило зробити товари більш незалежними один від одного. Зауважимо, що варіант рознесення витрат за щільністю не був найоб'єктивнішим, але його функції найбільш точно відображали потреби компанії на даний момент.

Управлінський облік найчастіше орієнтують саме на внутрішні потреби підприємства, задовольняючи запити управлінців різного рівня. Це означає, що інформація, яку збирають і надають їм, - закрита і є комерційною таємницею. Показники, що використовуються для цілей управлінського обліку, можуть бути як грошовими, так і натуральними. Крім того, вони можуть охоплювати не тільки грошові або товарні потоки і запаси, а й реагувати на зміну стану зовнішнього середовища. Це робить його унікальним, незрівняним з бухгалтерським або податковим обліком, засобом управління компанією.

Також не варто плутати управлінський облік і калькулювання собівартості продукції. Останнє - лише засіб планування прибутку підприємства і не передбачає облік. У той же час, інформація, яка використовується при складанні калькуляції, вже є продуктом обліку, оскільки витрати, хоч планові, хоч фактичні, піддаються якому-небудь обліку.

Фахівці різного рівня часто розуміють управлінський облік як засіб управління, що має початок і кінець. Це не відповідає дійсності. Насправді, у будь-якій, навіть найнеорганізованішій компанії, існує управлінський облік. Так, він буде примітивним, можливо, з єдиним засобом - урахуванням кількості матеріалів на склад. Але це вже управлінський облік, і розвиток його не означає початку впровадження обліку.

З іншого боку, велика компанія, що використовує у своїй діяльності більш досконалий, правильно організований управлінський облік, навряд чи коли-небудь відчує точку, в якій «все буде враховано ідеально». У першу чергу, це пов'язано з тим, що існує постійний розвиток, з'являються нові вимоги до обліку та аналізу діяльності і т. д. Виходить, що жодне підприємство ніколи не знайде той момент, коли з упевненістю можна було б заявити про закінчення розвитку управлінського обліку. Це обов'язково потрібно взяти до уваги під час аудиту.

Від цілей та способів управлінського обліку залежить безліч прийнятих рішень і, відповідно, результатів діяльності. Тому останнім часом все частіше можна чути про аудит управлінського обліку, тобто про оцінку ступеня готовності компанії та її співробітників до ефективної роботи і виконання поставлених завдань, методів аналізу та обліку, вивчення бізнес-процесів. Безумовно, це дуже копітка робота, оскільки охоплює широкий спектр діяльності компанії, вимагає величезного багажу знань аудитора. Він повинен розбиратися в основах управління компанією, виробничих процесах, функціонуванні складського господарства, фінансах, комерційних питаннях, управлінні персоналом тощо. А це не всім під силу.

При аудиті управлінського обліку важливо зосередитися на таких завданнях:

1) визначити, яка мета існування у компанії управлінського обліку в тій чи іншій формі;

2) чиї інтереси йому доводиться обслуговувати у першу чергу;

3) яка облікова політика існує на даний момент (облік активів, зобов'язань, доходів, витрат і т. д.);

4) які звіти використовуються фахівцями компанії, і які показники вони відображають, в т. ч. чи є звітність за невартісними і відносними показниками. Також важливо зрозуміти, наскільки однакові або різні дані використовуються в цих звітах, виявити рівень їх порівнянності;

5) визначити достовірність вихідних даних, що використовуються у звітах, в тому числі виявити можливі помилки за категоріями (помилка введення вручну, помилка автоматичного розрахунку і т. д.);

6) визначити оперативність отримання даних відповідальними спеціалістами;

7) важливо! Обґрунтованість розподілу непрямих витрат. Як показує практика, від цього рішення залежить величина рентабельності продукції, що є одним з головних критеріїв визначення ефективності діяльності компанії;

8) не менш важливою залишається проблема читабельності звітів. Часом фахівці, котрі їх розробляють, вважають, що якщо зрозуміло їм, то зрозуміло й іншим учасникам процесу. Але це далеко не так;

9) обов'язком кожного аудитора має бути дотримання конфіденційності.

Безумовно, немає сенсу постійно проводити аудит. Найчастіше його здійснюють при продажу компанії, об'єднанні, реорганізації тощо. Але якщо є впевненість у тому, що у компанії існують проблеми, можна сміливо звертатися за допомогою до аудиту. Особлива увага при проведенні аудиту управлінського обліку повинна приділятися фінансовому управлінню, а саме співставленню даних фінансового та управлінського обліку. Часто для проведення такої оцінки необхідно досконально вивчити організаційну структуру, взаємодію підрозділів і посад у ній, хоча на перший погляд ці поняття мало пов'язані з фінансовим обліком. Але, що ще більш парадоксально, на вивчення цих питань витрачається значна частина часу.

Справа в тому, що прості на перший погляд питання діяльності компанії виявляються настільки складними, що відповісти на них аудитору просто нікому. Це психологічна проблема: співробітники спочатку направляють свої сили на вирішення, на їх думку, більш складних завдань. Погано, що багато проблем, що існують у компанії, пов'язані між собою: одні є причинами, інші слідством. А от визначити цю категорію виходить не у всіх.

Метою перевірки є не тільки підтвердження факту наявності затвердженої облікової політики та відображення у ній способів ведення обліку організації, а й оцінка правильності та раціональності обраних методів і форм, що регламентують методичні та організаційні основи ведення бухгалтерського обліку та порядку оподаткування. Результатом проведення аудиту повинна стати повна оцінка системи і структури управлінського обліку, виявлення його сильних і слабких сторін. Вже на основі цих даних приймається рішення про зміни управлінського обліку і, у разі необхідності, складається програма їх реалізації.

На практиці аудиторську перевірку якості управлінського обліку або облікової політики прийнято розділяти на два етапи. Перший - «польовий», найскладніший, адже саме він передбачає оцінку системи внутрішнього контролю з організації облікової політики. У його рамках проводиться аналіз облікової політики компанії для цілей бухгалтерського і податкового обліків, а також визначається система внутрішнього контролю та порядок документообігу в компанії. Для проведення такої оцінки зручно використовувати розроблені тести або запитальники з додатком до них відповідей опитуваного й приміток аудитора. Другий етап - «офісний», передбачає аналіз зібраної інформації, заповнення різних форм і документів з обов'язковими коментарями аудитора.

При перевірці якості управлінського обліку слід вивчити наступні документи:

1. Робочий план рахунків бухгалтерського обліку.

2. Правила документообігу і принципи обробки облікової інформації.

3. Методику обліку і аналізу показників діяльності компанії.

4. Зміну способів ведення бухгалтерського обліку в порівнянні з минулим періодом, а також методів аналізу інформації, що бере участь в управлінських рішеннях.

Примітно, що аудит облікової політики для цілей бухгалтерського обліку до цих пір залишається одним з найважливіших розділів аудиту, результати якого можуть вплинути на думку аудитора. При цьому йому важливо отримати відповіді на такі питання:

1. У якому стані знаходиться облікова політика у компанії?

2. Чи є положення про бухгалтерську службу та посадові інструкції для бухгалтерів?

3. Чи ознайомлені кінцеві виконавці з положеннями облікової політики і яке їх професійне ставлення до неї?

4. Чи затверджено графік документообігу?

5. Чи є служба внутрішнього аудиту?

6. Чи затверджено графік проведення інвентаризації і наскільки він відповідає реальності?

7. Чи обмежений доступ до інформації бухгалтерського обліку та звітності?

Аудитор повинен приділити увагу стратегічному управлінському обліку, з назви якого можна зрозуміти, що це аналіз інформації, необхідної для формулювання стратегії організації та реалізації стратегії управління. Прийнято вважати, що компанії роблять велику ставку на ті чи інші прийоми обліку, в залежності від того, яку стратегічну позицію вони займають. На жаль, досі відсутня єдина думка про стратегічний управлінський облік. Достовірно відомо лише те, що він є важливим елементом облікової політики компанії.

Безсумнівно, управлінський облік не можна недооцінювати, адже з його допомогою можна запобігти значній кількості проблем, що виникають у компанії. Тому аудиту управлінського обліку необхідно приділяти багато уваги, ретельно вивчаючи всі нюанси його використання. На щастя, останнім часом до аудиту почали звертатися більше компаній, оскільки всі розуміють його величезну користь.

Сподіваємось на те, що дана стаття допоможе як аудиторам у їхній практиці, так і користувачам аудиторських послуг на нелегкому шляху освоєння управлінського обліку.